Nei casi previsti dal comma 4, i commissari, con il parere favorevole del comitato di sorveglianza e previa autorizzazione della Banca d'Italia, possono acquisire idonee garanzie in sostituzione degli accantonamenti.
I relativi accantonamenti di ammortamento finanziario concorrono a formare il patrimonio imponibile.
Accantonamenti di quiescenza e previdenza
Accantonamenti per rischi di cambio
Altri accantonamenti
Accantonamenti per rischi su crediti
Non sono ammesse deduzioni per accantonamenti diversi da quelli espressamente considerati dalle disposizioni del presente capo.
Gli accantonamenti per l'imposta locale sui redditi non ancora definitivamente accertata sono deducibili a norma del comma 3 dell'articolo 64.
Le disposizioni dei commi 1 e 2 valgono anche per gli accantonamenti relativi alle indennità di fine rapporto di cui alle lettere c), d) e f) del comma 1 dell'articolo 16.
Gli accantonamenti per imposte non ancora definitivamente accertate sono deducibili nei limiti dell'ammontare corrispondente alle dichiarazioni presentate, agli accertamenti o provvedimenti degli uffici e alle decisioni delle commissioni tributarie.
I maggiori accantonamenti necessari per adeguare i fondi a sopravvenute modificazioni normative e retributive sono deducibili nell'esercizio dal quale hanno effetto le modificazioni o per quote costanti nell'esercizio stesso e nei due successivi.
Gli accantonamenti ai fondi per le indennità di fine rapporto e ai fondi di previdenza del personale dipendente sono deducibili nei limiti delle quote maturate nell'esercizio in conformità alle disposizioni legislative e contrattuali che regolano il rapporto di lavoro dei singoli dipendenti.
Nella determinazione del reddito delle società e degli enti che esercitano attività assicurative sono deducibili, oltre quelli previsti nel capo VI del titolo I, gli accantonamenti destinati a costituire o ad integrare le riserve tecniche obbligatorie fino alla misura massima stabilita a norma di legge.
Gli accantonamenti per rischi su crediti per interessi di mora sono deducibili in ciascun esercizio, se iscritti in apposito fondo del passivo distinto da quello di cui al comma 1, fino a concorrenza dell'ammontare dei crediti stessi imputato al conto dei profitti e delle perdite. Si applicano le disposizioni del comma 2, calcolando l'eccedenza con riferimento all'intero ammontare dei crediti per interessi di mora risultante in bilancio.
Gli accantonamenti ad apposito fondo del passivo a fronte delle spese per lavori ciclici di manutenzione e revisione delle navi e degli aeromobili sono deducibili nei limiti del 5 per cento del costo di ciascuna nave o aeromobile quale risulta all'inizio dell'esercizio dal registro dei beni ammortizzabili. La differenza tra l'ammontare complessivamente dedotto e la spesa complessivamente sostenuta concorre a formare il reddito, o è deducibile se negativa, nell'esercizio in cui ha termine il ciclo.
Nel riparto finale vengono distribuiti anche gli accantonamenti precedentemente fatti. Tuttavia, nel caso previsto dal n. 3 dell'art. 113, se la condizione non si è ancora verificata, la somma è depositata nei modi stabiliti dal giudice delegato, perché a suo tempo possa essere o versata ai creditori cui spetta o fatta oggetto di riparto supplementare fra gli altri creditori.
Ai sensi dell'art. 2424-bis c.c. in sede di redazione del bilancio d'esercizio si possono effettuare accantonamenti per rischi ed oneri destinati a coprire perdite e debiti di natura determinata, di esistenza certa o probabile, dei quali, tuttavia, alla chiusura dell'esercizio sono indeterminati o l'ammontare o la data di sopravvenienza. Tali fondi, se formati con accantonamenti eccedenti gli importi fiscalmente ammessi, recuperati a tassazione con una variazione in aumento in sede di dichiarazione dei redditi, sono considerati fiscalmente «tassati». Nei conferimenti d'azienda, in presenza di fondi fiscalmente «tassati», si ha un disallineamento tra i valori civilistici ed i valori fiscali dell'azienda conferita. In particolare, nel caso di conferimento effettuato in base all'art. 3 del D.Lgs. n. 358/1997, tale sbilanciamento determina, secondo l'amministrazione finanziaria, un maggior valore da attribuire alla plusvalenza conseguita dalla società conferente; secondo l'ADC di Milano, invece, la possibilità, per la conferente, di operare una variazione in diminuzione dal reddito imponibile, con conseguente riduzione della plusvalenza realizzata.
La deducibilità degli accantonamenti ai fondi interni costituiti ai sensi dell'art. 2117 c.c. è subordinata, a decorrere dal 1° gennaio 2001, all'esistenza di conti individuali dei singoli dipendenti. Al momento della erogazione delle prestazioni pensionistiche le imprese dovranno quindi dedurre le prestazioni stesse sulla base di criteri proporzionali ovvero in misura percentuale corrispondente tra la parte dell'accantonamento assoggettato ad imposta e la consistenza complessiva dell'accantonamento stesso risultante alla fine dell'esercizio precedente alla erogazione della prestazione.
Per effetto dell'eliminazione del bilancio d'esercizio delle rettifiche e degli accantonamenti operati esclusivamente in applicazione di norme tributarie - cd. disinquinamento -, sarà possibile procedere alla deduzione di ammortamenti anticipati su beni materiali solo in sede di dichiarazione dei redditi.
Gli accantonamenti per le indennità suppletive di clientela
Nel caso in cui il socio abbia, per effetto di rettifiche di valore e accantonamenti contabilizzati dalla società partecipata e non dedotti fiscalmente, svalutato con rilevanza fiscale la partecipazione in tale società nei dieci periodi d'imposta che precedono quello di inizio della tassazione per trasparenza e la svalutazione dedotta dal socio non sia stata interamente «riassorbita» da eventuali rivalutazioni della medesima partecipazione assoggettate a tassazione, lo stesso deve rideterminare il reddito imponibile della società partecipata allo stesso imputato, rettificando i valori patrimoniali di tale società.
Il prospetto di raccordo tra bilancio di esercizio e dichiarazione dei redditi accoglie ammortamenti, altre rettifiche di valore e accantonamenti effettuati per fini esclusivamente tributari. La formulazione della norma, anche in riferimento al disinquinamento dei bilanci pregressi, si presta, nonostante alcuni chiarimenti già intervenuti, a qualche ulteriore considerazione in vista della ormai prossima compilazione del quadro EC.
La possibilità di deduzione fiscale extra-contabile degli ammortamenti, svalutazioni e accantonamenti fiscalmente ammessi, ma non imputati a conto economico, per la parte che si trovasse in contrasto con i principi della rappresentazione veritiera e corretta, è una delle innovazioni di maggior rilievo della riforma tributaria in vigore dal 2004. Lo strumento del doppio binario non si presta comunque per operare svalutazioni delle rimanenze, sia di natura finanziaria, che relative al magazzino ed alle opere pluriennali.
Le riserve create con accantonamenti fiscalmente dedotti possono considerarsi "in sospensione d'imposta"?
Utilizzi e accantonamenti relativi a fondi interessati dal riallineamento
Spese per prestazioni di lavoro dipendente e accantonamenti di fine rapporto
Tra queste ultime disposizioni, "non contabili", sembra possano ricondursi le norme in materia di spese per prestazioni di lavoro dipendente e di accantonamenti per trattamenti di fine rapporto, con la necessaria conseguenza della assoluta indifferenza dei principi contabili utilizzati sulla disciplina fiscale di deduzione delle spese e/o degli accantonamenti.
E' mutato, però, il perimetro di applicazione delle deduzioni non imputate al conto economico e ciò trova evidenza nel prospetto laddove sono stati inseriti nuovi righi riguardanti l'ammortamento delle spese di ricerca e sviluppo e gli accantonamenti al fondo TFR.
., in relazione alla deducibilità di svalutazioni ed accantonamenti per rischi su crediti, prevede la rilevanza dei crediti risultanti in bilancio, per l'importo non coperto da garanzia assicurativa. In aderenza al principio di derivazione, per tali soggetti rileva il valore dei crediti iscritto in bilancio, al lordo delle svalutazioni dell'esercizio, ed è su tale importo che si devono calcolare le svalutazioni e gli accantonamenti fiscalmente previsti alle condizioni e nella misura dell'art. 106 del T.U.I.R.
Eventuali accantonamenti ad esso non sarebbero infatti ammessi in deduzione nella formazione dell'imponibile. Se costituito mediante accantonamenti imputati a conto economico, il fondo in questione apparterrebbe pertanto alla classe dei fondi tassati, i quali derivano da rettifiche di valore fiscalmente non riconosciute o da accantonamenti parimenti fiscalmente non riconosciuti. Se costituito senza transito dal conto economico, con rilevazione diretta nello stato patrimoniale, quale componente del prezzo di acquisto dell'azienda, il fondo in questione configura invece un fondo fiscalmente riconosciuto.
Il potere dell'Amministrazione finanziaria, configurato dalla legge Finanziaria 2008, di disconoscimento di ammortamenti, rettifiche di valore e accantonamenti imputati a conto economico, se non coerenti con i comportamenti contabili sistematicamente adottati nei precedenti esercizi, sembra produrre una disparità di trattamento, a danno di chi si è servito delle deduzioni extracontabili nel periodo in cui sono state ammesse, sprovvista di giustificazione, e perciò seriamente indiziata di illegittimità costituzionale.
Principio di correlazione e deducibilità degli accantonamenti a riserva matematica
La deducibilità degli accantonamenti a riserva matematica stanziati a bilancio da parte della società di assicurazione è regolata dalla disciplina di cui all'art. 109, comma 5, del T.U.I.R. In questa prospettiva, la Corte di cassazione afferma che l'integrale deducibilità dei componenti negativi testé richiamati discende dal legame di correlazione tra gli accantonamenti "de quibus" e l'attività assicurativa in senso stretto considerata, dalla quale scaturiscono componenti positivi (premi) che concorrono alla formazione del reddito d'impresa. La Suprema Corte, sulla base di quanto sopra, perviene, dunque, ad esiti corretti, sebbene attraverso un percorso motivazionale che avrebbe potuto risultare meglio esplicitato.
Negata la deducibilità degli accantonamenti sull'identità di clientela
Suscitano perplessità le motivazioni addotte dalla Corte di cassazione per escludere la deducibilità egli accantonamenti sull'indennità di clientela suppletiva. Da una parte, la spiegazione in ordine alla mancata maturazione nell'esercizio di competenza sembra risolversi in una petizione di principio; dall'altra parte, argomenti di ordine letterale e sistematico evidenziano un possibile contrasto con i principi che governano la disciplina degli accantonamenti.
Gli accantonamenti al fondo TFR nel regolamento IAS/IFRS
Il d.m. n. 48/2009 in materia di IAS/IFRS consente di computare gli accantonamenti al fondo TFR fiscalmente rilevanti in funzione del differenziale tra quanto dovuto contrattualmente a fine esercizio e gli accantonamenti dedotti in precedenza, in modo da tener conto della particolare metodologia di calcolo di questa posta, che segue modelli attuariali ed una logica di gestione per masse.
Deducibili per competenza gli accantonamenti per indennità suppletiva di clientela
Accantonamenti, vincoli e plusvalenze nell'equilibrio della gestione finanziaria negli enti locali
I singoli benefici che possono essere conseguiti attraverso appositi accantonamenti e vincoli, ed anche ricorrendo a risorse straordinarie, costituiscono gli inscindibili aspetti del complessivo dinamismo che determina l'equilibrio della gestione finanziaria.
Proposte di revisione per la rilevazione in bilancio degli accantonamenti IAS 37
Con riguardo agli accantonamenti di quiescenza e previdenza, la circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 7/E del 2011, attesa per oltre due anni, non ha disvelato novità di rilievo, essendo stati i suoi contenuti già anticipati dalla relazione accompagnatoria al D.M. n. 48/2009. Delude l'assenza di prese di posizione riguardo al trattamento fiscale in capo all'offerente di altre forme diffuse di benefici in favore dei dipendenti, in primis i piani di "stock option" agli stessi dedicati.
Riflessioni sull'efficacia del decreto IAS per gli accantonamenti
Gli accantonamenti per rischi e oneri e l'IRAP: i costi di chiusura e post chiusura delle discariche
Nella circolare n. 26/E del 2012, l'Agenzia delle entrate si è espressa nel senso della diretta e immediata deducibilità degli accantonamenti iscritti in bilancio dalle imprese di servizi operanti nel settore dello smaltimento dei rifiuti attraverso la gestione di discariche autorizzate per i costi di bonifica da sostenere alla chiusura della discarica e negli esercizi successivi. La soluzione accolta deve ritenersi un'''eccezione'', strettamente collegata alle peculiarità della fattispecie esaminata, rispetto alla regola generale che prevede l'irrilevanza degli accantonamenti per rischi e oneri in quanto tali ai fini del calcolo della base imponibile IRAP e il rinvio della deduzione dei costi alla data di effettivo sostenimento. A commento della pronuncia dell'Agenzia è ora intervenuta l'Assonime con la circolare n. 31 del 2012.
IRAP sugli accantonamenti al fondo costi manutenzione e ripristino dei beni di azienda ricevuta in affitto
L'Assonime, nella circolare n. 31 del 2012, prende posizione sulle problematiche affrontate dall'Agenzia delle entrate nella circolare n. 26/E del 2012 relative al trattamento ai fini IRAP [ Imposta regionale sulle attività produttive] degli accantonamenti al ''Fondo manutenzione e ripristino dei beni di azienda condotta in affitto o in usufrutto'', e risolte dall'Agenzia nel senso della ''deducibilità immediata''. L'eccezione alla regola generale di ''deducibilità differita'' degli accantonamenti trova giustificazione nelle peculiarità del contratto di affitto o usufrutto di azienda e nella necessità di applicare correttamente il principio di correlazione costi-ricavi al fine di evitare alterazioni ''temporali'' della capacità contributiva.
UNICO 2013 le imprese possono usufruire per la seconda volta dell'agevolazione ''ACE'', che premia i contribuenti che incrementano il patrimonio mediante accantonamenti di utili e conferimenti in denaro. La prima applicazione della normativa ha lasciato aperti numerosi dubbi sui quali ancora l'Agenzia delle entrate non si è pronunciata: dalla quantificazione dei conferimenti dei soci, alle sterilizzazioni antielusive passando per le regole da utilizzare da parte di società di comodo.
In tema di deducibilità degli accantonamenti ai fondi per l'indennità suppletiva di clientela spettante agli agenti, l'Agenzia delle entrate, con la circolare n. 33/E del 2013, ha rivisto il suo pensiero adeguandosi alla più recente interpretazione della Corte di cassazione. Viene ora riconosciuta la deducibilità di tali accantonamenti e sarà possibile dedurre quelli di essi non dedotti in passato nel periodo d'imposta in cui l'indennità diverrà effettivamente dovuta, ovvero sarà possibile presentare dichiarazione integrativa a favore per i periodi d'imposta in cui gli accantonamenti, imputati al conto economico, non sono stati dedotti.
Il nuovo Principio contabile OIC [Organismo Italiano di Contabilità] 31 inquadra, da un punto di vista civilistico e contabile, la diversa natura dei fondi per rischi rispetto a quelli per oneri, fornendo anche utili indicazioni in merito non solo all'individuazione delle voci di conto economico nelle quali iscrivere i relativi accantonamenti, ma anche con riferimento alle tecniche contabili da seguire in caso di utilizzo dei predetti fondi, ovvero di loro riduzione in quanto, nell'ambito del processo di annuale riesame della loro congruità, sono risultati essere in tutto o in parte esuberanti. Ai fini IRAP, si deve ritenere che gli accantonamenti ai fondi per rischi ed oneri non deducibili siano solo quelli iscritti alle voci B.12) (accantonamenti per rischi) e B.13) (altri accantonamenti) del conto economico.
Accademia della crusca
